债权债务抵消时,如何处理

债权债务抵消时,如何处理复杂股权结构下长期投资及权益的抵销在财务实务里企业股权结构复杂多样单一控股、直接控股、间接控股、交叉控股等多种形式都存在。目前尚无正式的规定。有限责任公司股东对公司仅承担投资额以内的有限责任按权益法核算长期投资账户余额只能降至零不允许出现负数。以所有者权益为负数的个别公司为例若因为股东对公司仅承担有限责任而将所有者权益负数部分放在负债反映就会低估负债高估权益不符合谨慎性原则。权益的再抵销合并会计报表在母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益抵销时已经将子公司所有者权益全部抵销。关于债权债务抵消时,如何处理的法律问题，大律网小编为大家整理了债权债务律师相关的法律知识，希望能帮助大家。

债权债务抵消时,如何处理

复杂股权结构下长期投资及权益的抵销

在财务实务里企业股权结构复杂多样单一控股、直接控股、间接控股、交叉控股等多种形式都存在。那编制合并会计报表时集团内怎样将长期投资及权益抵销?

1.编制合并会计报表前个别会计报表要按权益法调整长期投资。但因各公司的投资比例不同有的可能采用成本法核算长期投资。不同的核算方法对合并会计报表有时会产生不同的结果。这种情况下应如何处理?

笔者认为应先按少数股东股权比例计算少数股东应计的损益将计算出来的少数股东收益调整抵减公司汇总净利润则不论采用何种方法核算集团内公司间的长期投资合并会计报表的结果都是一样的。因为公司汇总净利润减去少数股东收益就是公司的合并净利润。即不论个别会计报表如何反映合并时均要进行抵销调整故最关键的是按少数股东权益比例准确计算少数股东应计的损益。

2.交叉持股情况下长期投资与权益的抵销。有时出于企业资本运作的需要或因挽救关破企业的政府行为会出现被投资企业兼并投资企业的情况即子公司或子公司的子公司对母公司的长期投资这种投资的比例一般不会占母公司股权的100。编制合并会计报表时应如何抵销子公司对母公司的长期投资?暂行规定对此没有论及。按通常做法将子公司对母公司的长期投资与母公司的所有者权益相抵销则会出现很奇怪的情形抵销后的合并会计报表实收资本(股本)项目只剩下母公司的实收资本数股东列示为母公司股东。笔者认为合并调整时可将子公司实收资本数调整转入资本公积调整后合并会计报表所有者权益保持不变而实收资本数就只反映母公司的实收资本这样能更为清晰的反映公司中母公司为控股公司的实际情况。

3.子公司所有者权益为负数的情况下长期投资与权益的抵销。子公司所有者权益为负数时应如何抵销母、子公司之间的投资与权益?目前尚无正式的规定。有一种意见认为根据股东对公司承担有限责任的规定投资企业对被投资企业仅承担投资额以内的有限责任采用权益法核算长期投资账户只能降至零不允许出现负数。故母公司在编制合并会计报表时对子公司所有者权益负数部分不能冲减公司所有者权益而应在“其他长期负债”项目反映。但这种观点值得商榷。有限责任公司股东对公司仅承担投资额以内的有限责任按权益法核算长期投资账户余额只能降至零不允许出现负数。这对投资企业的个别会计报表而言无疑是合理的。

但在合并会计报表时将公司合并会计报表合并范围内的所有企业当作一个整体来看的话这样处理似乎不太合理。以所有者权益为负数的个别公司为例若因为股东对公司仅承担有限责任而将所有者权益负数部分放在负债反映就会低估负债高估权益不符合谨慎性原则。而且这样处理所有者权益为负数那部分亏损隐藏在负债里资产负债表不能反映公司真实的资产状况也不会出现所有者权益为负数的资产负债表我们看到的只有所有者权益为正数或零的资产负债表。同样道理当我们将公司作为一个整体来看待同样不应将一部分亏损放在负债项目反映以免低估负债高估权益。

所以在编制合并会计报表时对子公司所有者权益负数部分应冲减公司所有者权益而不应放在负债项目反映以真实反映公司的资产状况。另有一种意见认为将子公司所有者权益负数部分在合并会计报表的“未确认的投资损失”项目反映。这样处理似乎也不大合理。当我们将公司作为一个整体来看待时所谓投资应是指对集团外的投资对集团内部应无所谓的投资故合并会计报表对内部而言不应有“未确认的投资损失”。

权益的再抵销

合并会计报表在母公司对子公司股权投资与子公司所有者权益抵销时已经将子公司所有者权益全部抵销。目前规定需要将子公司提取的盈余公积再抵销回来但并没有规定对资本公积是否应再抵销回来。若不将资本公积再抵销回来则这部分资本公积合并在未分配利润项目反映对公司合并会计报表反映的净资产并没有影响但对合并会计报表使用者可能会产生误解。我国对资本公积和未分配利润的使用有不同的规定资本公积是不允许分配的。有的公司内各企业的资本公积占所有者权益的比例相当大。

内部交易的抵销

内部交易一般分为存货的购销和固定资产的购销是否均要进行抵销?暂行规定要求对两种内部购销均要进行抵销但内部固定资产交易发生不多或对公司财务状况和经营成果影响不大的也可不抵销。而国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资会计则要求对“集团内部交易及其产生的未实现利润应全额消除”(包括存货及固定资产)。但在实务中是否均要这样处理?我们分存货、固定资产两种情形讨论。

1.作为存货的购销。若两公司间的生产、销售存在上、下游关系他们之间的销售只是半成品或产成品在公司内的流动并没有对集团外销售则两者之间的销售应进行抵销。若两公司间在生产、销售上并不存在上、下游关系他们之间的销售只是偶尔发生且金额不是很大时对公司的经营成果影响很小的话根据重要性原则则无必要进行抵销。

2.作为固定资产的购销。对此类业务是否都应一律进行抵销?举个例子假如集团内a企业销售一台产品给集团内b企业作为固定资产售价100万元成本80万元。使用年限10年不留残值。若要抵销的话则要连续10年对售价与成本之差及折旧进行抵销直到该固定资产退出使用。但通常一个集团的合并会计报表金额都非常巨大资产负债表或损益表的数字大多都是千万元或亿元20万元的内部利润及每年2万元的折旧调整对整个集团的资产状况及经营成果的影响是很小的依重要性原则似无必要进行抵销调整。而且这些抵销调整在实务中操作难度较大。因为会受到间隔期间太长人员的变动记录的不完整固定资产的调拨固定资产大修理可能引起的价值变动不同年度不同的经手人员编制合并会计报表等因素的影响很难保证在该固定资产整个运作期间的连续抵销及衔接。另外若a公司不是专门为集团内部公司生产产品的企业产品又并非滞销其不卖给b公司也能卖出去b公司购买的固定资产又是经营所需要其不向a公司购买也要向集团外购买则也可以将此交易看作a公司对外销售产品100万元b公司从外购入固定资产100万元。因为按公允市价该固定资产价值应为100万元。这样实务上较易操作也不违背谨慎性原则反而更公允地反映公司合并资产的价值。但这应有一个前题即出售产品的公司并非专为集团内的企业制造产品且产品并非滞销。

上述例子只是举的一项内部固定资产购销。通常一个公司合并报表合并范围少则五六家公司多则十几至几十家公司。每年各公司间均有可能发生一些内部固定资产的购销这些固定资产的使用年限又可能各不相同而各不同的年度又均有可能发生内部固定资产的购销。如果不论金额大小一律都要求进行抵销则更难保证这些内部购销的固定资产在其各自的整个运作期间的连续抵销及衔接更加不具可操作性。

那么何为重要性?哪类内部销售必须抵销?哪些内部销售可不必抵销?如何判断?是否可象“租赁”及“非货币性交易”一样制定一些定性或定量的判断标准?这些也都有待进一步探讨。

内部债权债务抵销的处理

通常内部债权债务的抵销要求按应收账款与应付账款、预付账款与预收账款、其他应收款与其他应付款等一一对应的项目进行抵销。这要求集团内各公司之间往来账项非常清晰账务处理相同且定时对账。但在实务中这种理想的情形是很少的有时很难按此进行操作。大家知道需要抵销的内部债权债务是内部往来的期末余额而内部往来在期中是频繁发生的。由于双方入账的时间差异、账务处理的差异、对账是否及时等因素的影响往往双方挂账的期末余额未必相等就算期末余额相等挂账科目也未必相同要抵销可能要费许多时间去逐项核对、调整后才能抵销。一个公司合并报表范围若包含有十几家公司的话各公司间互相有内部往来则需要抵销的项目或许会有几十、上百个若每项都要求逐一对应抵销则要花费许多的时间和精力。其实不必如此麻烦可用较简单的方法处理。

内部债权债务抵销的目的是要消除公司内部的债权债务使合并报表重叠部分消除以便旧能真实地反映公司的资产状况。只要能消除公司内部的债权债务就不必拘泥于各项目一一对应的限制。可将集团内各公司间所有的内部往来期末余额按借、贷方分别列示(可不必分对应公司、对应项目)按各相同项目相同方向余额的合计数作相反方向的调整分录就可以将内部债权债务相互抵销。若所有内部往来借方余额合计数与贷方余额合计数相等则内部债权债务可全额抵销若所有内部往来借方余额与贷方余额不相等则差额为未能抵销数。若差额数不大不影响合并报表的真实性则对此差额可不予理会若差异数较大则需继续核对内部往来查找原因降低差异这样处理对合并范围较广内部往来项目很多的公司较易操作也会达到旧能抵销内部债权债务的目的。

连续编制合并会计报表期初数的衔接

连续编制合并会计报表中资产负债表期初数的衔接特别是未分配利润项目的衔接较难处理。个别会计报表未分配利润期初数通常就是上期的期末数。就算有调整也可列出调整数在报表附注中注释。但在编制合并资产负债表填列期初数时未分配利润期初数通常不等于上期期末数。因为内部产品购销未实现的利润、内部固定资产购销产生的内部利润及每年的折旧费用调整因素和其他一些调整因素均要调整期初未分配利润数。若公司包括的企业较多则可能会有几十项调整。若合并资产负债表年初数栏按上年合并报表期末数填列则会计报表附注中所有者权益项目及合并利润分配表的编制很难衔接将所有调整项目逐一列上又不太现实。假设可在年初未分配利润项下增加一项“年初未分配利润合并差额”项目将所有调整期初未分配利润项目放在一起合并反映问题便可迎刃而解。一来报表较易编制二来也可以衔接上年初数对报表使用者来说也容易理解。